Libertad de amortización con incremento de plantilla

Con motivo de la presentación del Impuesto sobre Sociedades, que se está realizando durante este mes de julio -ver el artículo “Campaña del Impuesto sobre Sociedades”-, queríamos destacar en esta publicación uno de los consejos claves que apuntamos en dicha tribuna sobre el control de la plantilla media de trabajadores a efectos de la aplicación de la libertad de amortización en inmovilizado material, inversiones inmobiliarias y elementos encargados en virtud de contratos de ejecución de obra en empresas de reducida dimensión.

Como consecuencia de amortizar libremente, recordamos que hay que realizar un ajuste fiscal que corregirá el resultado contable debido a la diferencia entre el criterio fiscal y el contable, que será negativo en el año en que la aplicamos, y positivo en los siguientes años de vida útil del inmovilizado.

Partiendo de que cumplimos las condiciones para ser empresa de reducida dimensión, a continuación explicaremos los aspectos más relevantes del artículo 109 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades,que regulan este incentivo fiscal:

“1. Los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, puestos a disposición del sujeto pasivo en el período impositivo en el que se cumplan las condiciones del artículo anterior (para ser empresa de reducida dimensión), podrán ser amortizados libremente siempre que, durante los veinticuatro meses siguientes a la fecha del inicio del período impositivo en que los bienes adquiridos entren en funcionamiento, la plantilla media total de la empresa se incremente respecto de la plantilla media de los doce meses anteriores, y dicho incremento se mantenga durante un período adicional de otros veinticuatro meses”.

“2. La cuantía de la inversión que podrá beneficiarse del régimen de libertad de amortización será la que resulte de multiplicar la cifra de 120.000 euros por el referido incremento calculado con dos decimales”.

En primer lugar tenemos que comprobar que en el año en el que ponemos en funcionamiento un elemento nuevo de nuestro activo se tiene que incrementar la plantilla media respecto al periodo anterior, para así poder aplicar libertad de amortización y, a continuación, analizar los periodos impositivos posteriores para comprobar que cumplimos con los requisitos exigidos.

En segundo lugar debemos tener en cuenta que el incremento producido (en términos absolutos) multiplicado por la cifra de 120.000 euros debe ser el importe que efectivamente estemos amortizando libremente.

A efectos de planificación fiscal, es aconsejable dividir la inversión del inmovilizado entre 120.000, dándonos como resultado la plantilla media mínima que debemos incrementar y posteriormente mantener para amortizar libremente dicha inversión en su totalidad.

A continuación, desarrollaremos un ejemplo que ilustre lo que acabamos de comentar.

Ejemplo

Una Empresa X adquiere en el año 1, elementos de inmovilizado material nuevo, por importe de 480.000 euros, que entra en funcionamiento en el mismo periodo. Su plantilla media de trabajadores es de 12 empleados.

Se sabe que la plantilla media de trabajadores en el año 0 es de 3 empleados.

En primer lugar, y a efectos de planificación fiscal, comprobaremos la plantilla media mínima que debería incrementarse en el año 1 para poder amortizar libremente los 480.000 euros.

480.000 /120.000 = 4

Por lo tanto, nuestra plantilla media en el año 1 debería ser, como mínimo, de 7 trabajadores, puesto que se tendría que incrementar en 4, al ser el año anterior de 3.

Puesto que en el año 1 contamos con 12 empleados de plantilla media, podemos aplicar libertad de amortización por los 480.000 euros, procediendo a realizar el ajuste fiscal negativo en el Impuesto sobre Sociedades por la diferencia entre la cantidad anterior y la amortización contable producida.

A efectos de comprobación, para verificar que se cumplen los requisitos del artículo 109, se conocen los siguientes datos relativos a los 3 periodos impositivos posteriores.

1. En el año 2 la empresa cuenta con una plantilla media de 8 trabajadores.
2. En el año 3 la empresa cuenta con una plantilla media de 7 trabajadores.
3. En el año 4 la empresa cuenta con una plantilla media de 7 trabajadores.

Teniendo en cuenta estos datos realizaremos las siguientes comprobaciones:

1. La plantilla media del año 1 y 2 debe ser mayor o igual a 7 trabajadores:

(P.M. año 1 + P.M. año 2) / 2 = (12 + 8)/ 2 = 10 trabajadores

Puesto que la cifra es mayor a 7 trabajadores, en el año 2 cumplimos con los requisitos previstos en el artículo 109.

1. La plantilla media del año 3 y 4 debe ser mayor o igual a 7 trabajadores, no siendo necesario que respete todo el incremento de los años 1 y 2, ya que la plantilla media mínima es de 7.

(P.M. año 3 + P.M. año 4) / 2 = (7+7)/2 = 7 trabajadores

Como el incremento se ha mantenido en los años 3 y 4, respeta completamente el incremento necesario para la aplicación de la libertad de amortización.

Puede ocurrir el caso opuesto, es decir, que apliquemos la libertad de amortización, pero en los años posteriores no cumplamos los requisitos necesarios.

Se pueden incumplir estos requisitos bien en el año posterior al de aplicación, o bien en el último año de comprobación. Es decir, que en el periodo impositivo en el que incumplamos el incremento de plantilla media deberemos regularizar nuestra situación fiscal, realizando un ajuste positivo por la cuota tributaria que dejamos de ingresar a la Administración como consecuencia del ajuste fiscal producido por la aplicación de libre amortización más los intereses de demora.

En el ejemplo anterior:

La plantilla media correspondiente al año 2 es de 5 trabajadores.

Si analizamos en su conjunto, se ha respetado el incremento únicamente en 2 trabajadores (recordemos que la plantilla media del año de referencia es de 3 trabajadores).

Puesto que aplicamos libertad de amortización por un incremento de 4 trabajadores, y sólo se ha cumplido por un incremento de 2 trabajadores, deberemos regularizar nuestra situación fiscal por la parte correspondiente a los otros 2 trabajadores que no cumplimos.

Libertad de amortización a la que teníamos derecho:

2 x 120.000 = 240.000

Libertad de amortización aplicada:

480.000

Cuota (25% tipo impositivo) ingresada de menos en el año 1:

(480.000 – 240.000) x 25% = 60.000

Por lo tanto, deberemos regularizar en el año 2 la cuota de 60.000 euros ingresada de menos, más intereses de demora correspondientes.

En los dos periodos impositivos siguientes deberemos comprobar si se mantiene el incremento de 2 trabajadores, puesto que ese sí se respetó.

Como puede comprobarse, el incentivo fiscal que ofrece la ley del Impuesto sobre Sociedades presenta cierta complejidad que puede dar lugar a confusión. Hay que tener en cuenta multitud de factores relacionados con las estrategias a medio y largo plazo que desarrolla cada sociedad en materia laboral, fiscal y mercantil.