impuesto sobre sociedades

Impuesto sobre Sociedades. Ajustes por ingresos y gastos contabilizados en ejercicios distintos a su devengo

Como cada mes de julio nos toca presentar nuestro impuesto sobre sociedades y no está de más repasar algunos de los puntos a tener en cuenta para hacer el ajuste al resultado contable. Ya dedicamos en esta tribuna un articulo que pretendía ser una breve guía con los puntos a tener en cuenta en estos momentos: “Cálculo del impuesto sobre sociedades: Puntos Clave”

Hoy nos vamos a centrar en el ajuste en el impuesto sobre sociedades derivado de la imputación contable de gastos e ingresos en ejercicios distintos al devengo fiscal.

Sabemos que, como norma general, el criterio de imputación de gastos e ingresos es el del devengo. Esto significa que, en una situación ideal, los gastos se van a contabilizar en el momento en que se devengan, independientemente de cuando se paguen y los ingresos también, independientemente de cuando se cobren, siendo además fiscalmente aceptado el mismo criterio, por lo que no se generarían diferencias ni ajustes entre el resultado contable y el fiscal. Como siempre ocurre, las situaciones ideales no existen y nos vamos a encontrar en ocasiones con gastos e ingreso anotados en ejercicios distintos a su devengo. Queremos ver que consecuencias y tratamiento tienen dividiendo nuestro estudio en dos partes.

  1. Gastos contabilizados en periodos distintos a su devengo
  2. Ingresos contabilizados en periodos distintos a su devengo

Los vemos con algunos ejemplos.

Primera parte . Gastos contabilizados en periodo distinto a su devengo

Comenzamos por ver la contabilidad de los gastos, distinguiendo dos situaciones posibles:

a) Gasto contabilizado antes de su devengo

Si por alguna razón se contabiliza un gasto antes de su devengo, no se admitirá su imputación fiscal en el ejercicio de su contabilización y se deberá corregir el resultado contable mediante un ajuste extracontable positivo en dicho ejercicio

Ejemplo

Nuestra sociedad tiene contratada una campaña publicitaria que abarca desde 1 de abril de 2018 a 31 de marzo de 2019, pagando por ello un importe anual de
2.800 euros en el momento del contrato.

Apunte contable en el momento del pago 01.04.18:

Concepto Debe Haber
(627) Publicidad, propaganda y relaciones públicas 2.800
(572) Banco c/c 2.800

Con fecha 31.12.18, contablemente debería periodificar, para imputar en este ejercicio, solo la parte de gasto que al él corresponde.

2.800/12 x 9 = 2.100 corresponden a este ejercicio, el resto, 700 al siguiente:

El asiento de periodificación del gasto sería el siguiente:

Concepto Debe Haber
(480) Gastos anticipados 700
(627) Publicidad, propaganda y relaciones públicas 700

De esta manera conseguiríamos dejar un gasto contable en el año 2018 de 2.800 – 700 = 2.100 que es el efectivamente devengado en este ejercicio. Este gasto contable seria el mismo que nos deduciríamos fiscalmente y no habría problemas

Pero vamos a suponer que no lo hace (no periodifica), con lo que el gasto contable que tiene son los 2.800 iniciales. Fiscalmente, solo será deducible la parte correspondiente al 2018, es decir, 2.100 € por lo que se deberá hacer un ajuste extracontable por el importe de la diferencia (2.800 – 2.100 = 700).

Supongamos que el resultado contable antes de impuestos del año 2018 es de 30.000 euros (en ellos está incluido el gasto de 2.800 de la publicidad). Si queremos determinar el resultado final haremos:

  • Resultado contable antes de impuesto sobre sociedades 30.000 €
  • Diferencia temporaria +700 €
  • Resultado fiscal: 30.700 €

Al año siguiente, ya no tendremos gasto contable pero si fiscal, por lo que esta diferencia temporaria cambiaria de signo. (-700 €)

b) Gasto contabilizado después de su devengo

Si por alguna razón se contabiliza un gasto después de su devengo, su imputación temporal en la base imponible se mantendrá en el ejercicio de contabilización, siempre que de ello no se derive una tributación inferior de haberse aplicado el criterio del devengo. Es decir, si por ejemplo un gasto se nos olvidó anotarlo en su momento, no significa que ya no podamos deducirnoslo pues se podrá hacer en el ejercicio en que se contabilice si esto no perjudica a Hacienda.

Para comprobar si existe o no tributación inferior se tendrán en cuenta, entre otras, las siguientes circunstancias:

  • Existencia de Bases Imponibles Negativas pendientes de compensación.
  • Existencia de deducciones o créditos fiscales pendientes.
  • Tipo de tributación en los ejercicios afectados.
  • Prescripción del ejercicio de devengo de los gastos con relación al ejercicio de contabilización de los mismos

Ejemplo donde supone un perjuicio para Hacienda

Nuestra Sociedad contabiliza en el año 2015 un gasto por importe de 200.000 euros correspondientes a un arrendamiento del año 2.010. Nos preguntamos si tendremos derecho a deducirnos dicha cantidad.

La imputación fiscal de los 200.000 euros en el año 2015 va a producir una menor tributación ya que ese gasto nunca podrá llevarse al ejercicio de su devengo al estar prescrito. Por tanto no es deducible.

Los gastos de ejercicios ya prescritos no nos los podremos deducir.

Podemos plasmar en una tabla un breve resumen de la imputación de gastos

Gastos
Regla general. Gasto contabilizado atendiendo al devengo Se imputan fiscalmente en el ejercicio en que se devengan. No hay ajustes
Gastos contabilizados antes
de su devengo
No son deducibles. Ajuste extracontable positivo
Gastos contabilizados después
de su devengo
Se pueden deducir en el ejercicio de su contabilización si ello no supone una tributación menor

La semana que viene veremos la segunda parte de esta tribuna correspondiente al ajuste en el impuesto sobre sociedades de ingresos contabilizados en período distinto a su devengo.

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