Dividendos procedentes del extranjero. Exención o Deducción

dividendos

La posible modificación de la deducción por doble imposición internacional y las exenciones del impuesto de sociedades por dividendos extranjeros no dejan de estar en el foco de atención de los inversores. Aunque finalmente los Presupuestos Generales del Estado no se han aprobado y nos vemos de nuevo envueltos en  un periodo electoral que seguramente varíen las propuestas iniciales, la reducción planteada por el Gobierno de estas dos medidas parece que de momento se ha aparcado.

Sin embargo, queremos comentar este tema y repasar la tributación de los dividendos procedentes del extranjero por empresas Españolas pues es un tema que suele generar debate.  Al proceder los dividendos de beneficios por los que ya se han tributado en el país de origen, el impuesto de sociedades permite aplicar dos mecanismos para evitar que se vuelva a tributar: la exención y la deducción por doble imposición internacional.

  • Exención: En este caso se consideraran los dividendos cobrados en el extranjero como ingresos exentos, debiendo realizar un ajuste sencillo a nuestro resultado contable de cara al impuesto sobre sociedades. Este ajuste tendrá carácter permanente y hará que el importe de los dividendos no formen parte de la base imponible. Se trata de partir del resultado contable de la sociedad y restar directamente       los dividendos obtenidos en el extranjero para no tributar por ellos. En el esquema que venimos utilizando en otras tribunas al respecto o en nuestro seminario “liquidación y contabilidad del impuesto de sociedades: caso práctico” esta exención figurará como se indica:
RESULTADO CONTABLE ANTES DE IMPUESTOS  
 +/- Diferencias permanentes-Dividendo
 +/- Diferencias temporarias  
BASE IMPONIBLE PREVIA  a la compensación de Bases Negativas  
-          Bases negativas ejercicios anteriores  
BASE IMPONIBLE DEL AÑO  
CUOTA INTEGRA (al 25%)  
-          Bonificaciones-          Deducciones por doble imposición-          Otras deducciones  
CUOTA LÍQUIDA  
-          Retenciones y pagos a cuenta  
-          Pagos fraccionados  
CUOTA DIFERENCIAL (A ingresar o a devolver)  
  • Deducción por doble imposición internacional: En este caso los dividendos extranjeros formarán parte de la base imponible y por tanto influirán en la cuota íntegra. A esta cuota se le restará como deducción por doble imposición internacional,  el  importe pagado en el extranjero por el gravamen o el que se habría pagado en España por el mismo concepto, en caso de ser menor. En nuestro esquema lo anotaríamos asi.
RESULTADO CONTABLE ANTES DE IMPUESTOS  
 +/- Diferencias permanentes  
 +/- Diferencias temporarias  
BASE IMPONIBLE PREVIA  a la compensación de Bases Negativas  
-          Bases negativas ejercicios anteriores  
BASE IMPONIBLE DEL AÑO  
CUOTA INTEGRA (al 25%)  
-          Bonificaciones-          Deducciones por doble imposición-          Otras deducciones 
CUOTA LÍQUIDA  
-          Retenciones y pagos a cuenta  
-          Pagos fraccionados  
CUOTA DIFERENCIAL (A ingresar o a devolver)  

Requisitos en la ley del impuesto de sociedades

De una manera resumida podemos comentar los requisitos que exige la ley del impuesto de sociedades para poder aplicar cada una de estas opciones.

1) Artículo 21. Exención sobre dividendos y rentas

Estarán exentos los dividendos o participaciones en beneficios de entidades no residentes en territorio español, cuando se cumplan los siguientes requisitos:

  1. Que el porcentaje de participación de la entidad sea, al menos, del 5 por ciento o superior a 20 millones de euros
  2. Que esta inversión se mantenga durante al menos un año.
  3. Que la entidad participada haya estado sujeta y no exenta por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga al impuesto de sociedades a un tipo nominal de, al menos, el 10 por ciento en el ejercicio en que se hayan obtenido los beneficios.

2) Artículo 32. Deducción para evitar la doble imposición económica internacional: dividendos

Se podrá deducir de la base imponible el impuesto pagado en el extranjero siempre que los dividendos formen parte de la base imponible y se cumplan los siguientes requisitos.

  1. Que el porcentaje de participación de la entidad sea, al menos, del 5 por ciento o superior a 20 millones de euros
  2. Que este inversión se mantenga durante al menos un año.

El importe de la deducción tiene una limitación y es que no puede superar el importe que se habría pagado en España por ese dividendo.

Vemos que se exigen los mismos requisitos que en la exención salvo el tercero de esta que era la tributación de al menos un 10% en un impuesto similar.

Esto nos puede llevar a la conclusión de que si el tributo pagado en el extranjero es del 10% o mayor se puede aplicar tanto la exención como la deducción, pero si no lo supera, solo la deducción.

Caso practico

Supongamos una Sociedad que cierra el ejercicio con un resultado antes de impuestos de 10.000 euros. El importe de los dividendos extranjeros ha sido anotado como ingreso por  800 euros y fueron grabados al 25%

El asiento contable que podemos hacer por el cobro de estos dividendos suponiendo una retención en España del 19% es el siguiente:

 DebeHaber
(76) Ingresos financieros 800
(63) Otros tributos200 
(473) H.P Retenciones y pagos a cuenta114 
(572) Banco c/c486 
  • (76) Por el importe bruto del dividendo
  • (63) Por el impuesto pagado en el extranjero (25% sobre 800)(
  • (473) Por la retención soportad en España (19% sobre 800 – 200)
  • (572) Por el saldo recibido.

a) Aplica la exención sobre dividendos.

En este caso, al quedar exentos de tributación los 800 euros, lo que debemos hacer es anotarlo como un ajuste con carácter permanente por el mismo importe

RESULTADO CONTABLE ANTES DE IMPUESTOS10.000
 +/- Diferencias permanentes+200-800
 +/- Diferencias temporarias0
BASE IMPONIBLE PREVIA  a la compensación de Bases Negativas9.400
-          Bases negativas ejercicios anteriores0
BASE IMPONIBLE DEL AÑO9.400
CUOTA INTEGRA (al 25%)2.350
-          Bonificaciones-          Deducciones por doble imposición-          Otras deducciones000
CUOTA LÍQUIDA2.350
-          Retenciones y pagos a cuenta0
-          Pagos fraccionados0
CUOTA DIFERENCIAL (A ingresar o a devolver)2.350

Hemos anotado como diferencia permanente los 800 euros por los que no vamos a tributar pero también como ajuste positivo el gasto de 200 euro del tributo ya pagado. Es decir, el tributo pagado no tiene la consideración de deducible.

b) Aplica la deducción para evitar la doble imposición internacional.

En este caso el importe pagado en el extranjero por el gravamen ha sido del 25% de 800 = 200

El importe que correspondería en España pagar por la renta si se hubiera obtenido aquí también seria 25% de 800 = 200

RESULTADO CONTABLE ANTES DE IMPUESTOS10.000
 +/- Diferencias permanentes+200
 +/- Diferencias temporarias0
BASE IMPONIBLE PREVIA  a la compensación de Bases Negativas10.200
-          Bases negativas ejercicios anteriores0
BASE IMPONIBLE DEL AÑO10.200
CUOTA INTEGRA (al 25%)2.550
-          Bonificaciones-          Deducciones por doble imposición-          Otras deducciones02000
CUOTA LÍQUIDA2.350
-          Retenciones y pagos a cuenta0
-          Pagos fraccionados0
CUOTA DIFERENCIAL (A ingresar o a devolver)2.350

¿Mejor exención o deducción?

En el ejemplo anterior hemos visto que nos resultará indiferente utilizar la exención o la deducción cuando el tipo que se aplica en origen es igual al tipo impositivo en España. Igual ocurrirá si el tipo en origen es superior pues atendiendo al artículo 32 de la ley cogeremos el más pequeño que será el español.

Si el tipo fuese, vamos a poner el 15% en el país de origen el resultado de nuestro caso anterior será:

a) Exención.

RESULTADO CONTABLE ANTES DE IMPUESTOS10.000
 +/- Diferencias permanentes15% sobre 800 = 120+120-800
 +/- Diferencias temporarias0
BASE IMPONIBLE PREVIA  a la compensación de Bases Negativas9.320
-          Bases negativas ejercicios anteriores0
BASE IMPONIBLE DEL AÑO9.320
CUOTA INTEGRA (al 25%)2.330
-          Bonificaciones-          Deducciones por doble imposición-          Otras deducciones000
CUOTA LÍQUIDA2.330
-          Retenciones y pagos a cuenta0
-          Pagos fraccionados0
CUOTA DIFERENCIAL (A ingresar o a devolver)2.330

b) Deducción.

RESULTADO CONTABLE ANTES DE IMPUESTOS10.000
 +/- Diferencias permanentes+120
 +/- Diferencias temporarias0
BASE IMPONIBLE PREVIA  a la compensación de Bases Negativas10.120
-          Bases negativas ejercicios anteriores0
BASE IMPONIBLE DEL AÑO10.120
CUOTA INTEGRA (al 25%)2.530
-          Bonificaciones-          Deducciones por doble imposición-          Otras deducciones01200
CUOTA LÍQUIDA2.410
-          Retenciones y pagos a cuenta0
-          Pagos fraccionados0
CUOTA DIFERENCIAL (A ingresar o a devolver)2.410

Nos interesa por tanto la exención.

De una manera resumida podríamos establecer la siguiente conclusión

  • Si el tipo del país extranjero es < 10% solo podemos acogernos a la deducción
  • Si el tipo del país extranjero está entre el 10% y el 25% interesa la exención
  • Si el tipo del país extranjero es el 25% o superior es indiferente.

Ahora bien, a la hora de tomar la decisión no solo debemos de fijarnos en el tipo impositivo por el que fue gravado en el extranjero el dividendo sino que hay un hecho que debemos tener en cuenta como es la influencia que dicha decisión puede tener en la reserva de nivelación.

Pero este tema lo vamos a dejar para una tribuna posterior.

 

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