En tiempos de crisis, muchas empresas se plantean si pueden modificar la base imponible correspondiente a facturas emitidas (IVA repercutido) a clientes que finalmente no les pagan. Puede ocurrir que el cliente entra en concurso o que simplemente no puede pagar el bien o servicio recibido.
El artículo 80 de la Ley del IVA prevé la posibilidad de modificar la base imponible (y recuperar de esta manera el IVA ingresado en Hacienda por la entrega del bien o la prestación del servicio facturado en su día) pero, desde luego, bajo determinados requisitos materiales y formales. En términos generales, podemos plantear el siguiente escenario:
- Si estamos hablando de una PYME, es decir, a efectos del IVA, de una empresa que hubiese obtenido el año inmediato anterior un volumen de operaciones máximo de 6.010.121,04 euros, esta empresa dispondría de un plazo de seis meses desde el devengo del impuesto para reducir la base imponible del crédito incobrable (artículo 80.Cuatro.A.1ª LIVA), más tres meses para comunicar esa modificación a la Agencia Tributaria (artículo 80.Cuatro B).
- Por el contrario, si el deudor fuese insolvente, en los términos de la Ley Concursal, los artículos 80.Tres LIVA y 21.1.5º de la Ley 22/2003 establecen un plazo de un mes desde la publicación del auto de declaración de concurso para la modificación de la base imponible de una operación devengada con anterioridad a la declaración de dicho concurso.
A veces la realidad de la práctica empresarial hace que se olviden los plazos que establece la norma. Partimos de una empresa PYME que ha prestado servicios a un cliente moroso pero que, por descuido, ha dejado pasar más de seis meses desde el devengo del IVA, sin recuperarlo a través de la herramienta que le ofrece el artículo 80.Cuatro LIVA. Ahora se percata de que su cliente moroso es insolvente y que acaban de publicar el auto de declaración de concurso en el BOE. ¿Puede modificar ahora el IVA a través del artículo 80.Tres LIVA?
Estudiando los manuales fiscales que utilizamos los profesionales, poca información encontramos acerca de esa cuestión cada vez de más actualidad. El supuesto planteado se suele analizar, normalmente, al revés: El moroso entra en concurso (publicación del auto judicial en el BOE) –el acreedor deja pasar el plazo del mes que establece el artículo 80.Tres LIVA– pasados seis meses desde el devengo se plantea modificar la base imponible a través del artículo 80.Cuatro LIVA.
La DGT rechaza esa posibilidad y mantiene en sus Consultas Vinculantes V0132-06, V0192-10, V2502-09 y V2759-11, entre otras, que no podrá modificarse la base imponible a través de lo dispuesto en el artículo 80.Cuatro cuando, respecto de los créditos controvertidos, se haya dictado auto de declaración de concurso, aun cuando se cumplan los requisitos establecidos en el citado artículo; y, por tanto, la única posibilidad –siempre según la DGT– es modificar las facturas antes del transcurso del plazo del mes al que se refiere el artículo 80.Tres LIVA. Y ello porque la DGT entiende que los procedimientos del artículo 80.Tres y Cuatro LIVA son incompatibles y se excluyen entre sí (en esta línea se solía pronunciar también la doctrina fiscal publicada hasta el año 2012); argumentando los posibles perjuicios que Hacienda, como acreedor concursal, podría sufrir de no tener conocimiento del concurso a tiempo (se personaría fuera del plazo previsto en la normativa concursal y eso perjudicaría los créditos de la Hacienda Pública).
El 20.9.2012, el TEAC dictó una resolución interesante (nº 00/2471/2010) en la que rechaza el criterio de la DGT con el argumento de que “no existe ninguna incompatibilidad entre los supuestos de modificación de la base imponible previstos en los apartados Tres y Cuatro del artículo 80 … y así se desprende de la dicción literal del artículo 80.Cuatro, en el que, tras tratar en el apartado anterior de la modificación de la base imponible en los supuestos de concurso, dispone ‘la base imponible también podrá reducirse…”.
“La PYME que deja pasar el plazo de recuperación del IVA sí tiene posibilidad de modificar la base imponible“
Por este motivo, podemos, en principio, dar por resueltas muchas dudas que surgen del caso planteado (primero concurso –el acreedor deja pasar el plazo del mes– luego quiere modificar la base imponible a través del artículo 80.Tres LIVA).
Pero con los mismos argumentos podemos concluir que la PYME que deja pasar los seis meses de plazo para recuperar el IVA (artículo 80.Cuatro LIVA), y que ahora tiene noticia del auto de declaración de concurso de su cliente moroso, sí tiene la posibilidad de modificar la base imponible, de acuerdo con el artículo 80.Tres LIVA.