Problemática contable de los gastos de constitución y de primer establecimiento

Problemática contable de los gastos de constitución y de primer establecimiento - INEAF

A pesar de que debido a la situación que atravesamos es más corriente el cierre de empresas y la baja de Sociedades, vamos a tratar un tema que  está directamente relacionado con la iniciación de la actividad empresarial y que todas, por tanto, van a tener que contabilizar.

Nos referimos a los primeros gastos que tiene mi sociedad para empezar a trabajar y que pueden ir desde gastos de notaría, registro hasta gastos de puesta en marcha, publicidad inicial, sondeo de mercados etc. Estamos hablando de muchos gastos que el Plan General Contable va a diferenciar en tres: gastos de constitución, de primer establecimiento y de ampliación de capital.

El tratamiento contable de los gastos de constitución, primer establecimiento y ampliación de capital ha cambiado tras el Real Decreto 1514/2007 por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad y el Real Decreto 1515/2007 por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas.

En primer lugar podemos comentar que quizás es difícil determinar con el nuevo Plan qué se entienden por gastos de constitución y por gastos de primer establecimiento. Aun así vamos a hacer  un resumen:

  • Gastos de constitución y de ampliación de capital: tienen carácter obligatorio y son indispensables para la creación de la empresa o su ampliación de capital. Tienen naturaleza jurídica como escrituras notariales, registros mercantiles, impuestos, etc.
  • Gastos de primer establecimiento: son aquellos gastos necesarios para iniciar la actividad de la empresa recién creada como, por ejemplo:
    • Publicidad de lanzamiento.
    • Gastos de estudio e investigación de mercados.
    • Gastos de selección, capacitación y adiestramiento de personal.
    • Gastos de puesta en marcha.
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¿Qué dice el Plan General Contable de 2007?

El Plan, en su  Introducción en el apartado 8, dice:

"Cabe también mencionar el nuevo tratamiento de los gastos de primer establecimiento, que deberán contabilizarse en la cuenta de Pérdidas y ganancias como gastos del ejercicio en el que se incurran.

Por el contrario, los gastos de constitución y ampliación de capital se imputarán directamente al patrimonio neto de la empresa sin pasar por la citada cuenta de Pérdidas y Ganancias. Estos gastos lucirán en el estado de cambios en el patrimonio neto total, formando parte del conjunto de variaciones del patrimonio neto del ejercicio".

Vamos a ver como los gastos de primer establecimiento no plantean problema contable, pero sí los de constitución y ampliación de capital.

GASTOS DE PRIMER ESTABLECIMIENTO

Se contabilizan como gasto corriente atendiendo a su naturaleza y no generan diferencias entre la contabilidad y la fiscalidad.

GASTOS DE CONSTITUCIÓN Y AMPLIACIÓN DE CAPITAL

Norma de registro y valoración 9ª. Apartado 4:

“…en el caso de que la empresa realice cualquier tipo de transacción con sus propios instrumentos de patrimonio, el importe de estos instrumentos se registrará en el patrimonio neto, como una variación de los fondos propios, y en ningún caso podrán ser reconocidos como activos financieros de la empresa ni se registrará resultado alguno en la cuenta de pérdidas y ganancias.

Los gastos derivados de estas transacciones, incluidos los gastos de emisión de estos instrumentos, tales como honorarios de letrados, notarios, y registradores; impresión de memorias, boletines y títulos; tributos; publicidad; comisiones y otros gastos de colocación, se registrarán directamente contra el patrimonio neto como menores reservas”.

Ante esta afirmación, nos vamos también a ver cómo define el Plan estas reservas.

5ª Parte del PGC. Definición de la Cuenta 113. Reservas Voluntarias

"Los gastos de transacción de instrumentos de patrimonio propio se imputarán a reservas de libre disposición. Con carácter general se imputarán a las reservas voluntarias, registrándose del modo siguiente:

1. Se cargarán por el importe de los gastos, con abono a cuentas del subgrupo 57.

2. Se abonará por el gasto por impuesto sobre beneficios relacionado con los gastos de transacción, con cargo al grupo 47."

De todo ello se deduce que, dado que los mencionados gastos son deducibles fiscalmente aunque se hayan registrado en cuentas de reservas (según se establece en la normativa fiscal reformada por la Ley 16/2007, de 4 de julio), se producirá un menor importe a ingresar en el ejercicio, es decir, un menor pasivo corriente, o bien un mayor importe a devolver, es decir, un mayor activo corriente, por lo que se habrán de minorar los anteriores activos o pasivos en el efecto impositivo correspondiente a los mencionados gastos.

Así, el reflejo contable será el siguiente:

Al incurrirse en los gastos de constitución o ampliación de capital, suponiendo que sean 1.000 euros, el asiento será:

ConceptoDebeHaber
Reservas voluntarias (113)1.000,00
Tesorería (57)1.000,00

Por el efecto impositivo (tipo de gravamen 30%):

ConceptoDebeHaber
Impuesto diferido (4752)300,00
Reservas voluntarias (113)300,00

 La definición de la cuenta 113. de la 5ª parte del plan ha sufrido una nueva redacción que pasamos a mencionar:(*) Redacción según Real Decreto 1159/2010, de 17 de septiembre de 2010, de aplicación para los ejercicios que se inicien a partir del 01.01.2010.

"Los gastos de transacción de instrumentos de patrimonio propio se imputarán a reservas de libre disposición. Con carácter general se imputarán a las reservas voluntarias, registrándose del modo siguiente:

1. Se cargarán por el importe de los gastos, con abono a cuentas del subgrupo 57.

2. Se abonará por el gasto por impuesto sobre beneficios relacionado con los gastos de transacción, con cargo a la cuenta 6301."

Al incurrirse en los gastos de constitución o ampliación de capital, el asiento será:

ConceptoDebeHaber
Reservas voluntarias (113)1.000,00
Tesorería (57)1.000,00

 Por el efecto impositivo (tipo de gravamen 30%):

ConceptoDebeHaber
Impuesto diferido (6301)300,00
Reservas voluntarias (113)300,00

Veamos esto con un ejemplo:

Nuestra sociedad presenta en su primer ejercicio un beneficio antes de impuestos en el año 2012 por valor de 11.000 euros. Los gastos de constitución de la Sociedad le supusieron un desembolso de 1.000 euros. Las deducciones a efectos de la liquidación del Impuesto sobre Sociedades son 500 euros y las retenciones y pagos a cuenta son 700 euros. El tipo de gravamen es el 30%.

Solución

Por la contabilidad de los gastos de constitución en su día hizo:

ConceptoDebeHaber
(113) Reservas voluntarias1.000
(572) Banco c/c1.000

Por la liquidación del impuesto:

Resultado Contable = 11.000+/- Diferencias permanentes = -1.000Resultado Contable Ajustado = 10.000+/- Diferencias Temporales = 0Resultado Fiscal = 10.000- Bases negativas ej. Ant. = 0Base Imponible = 10.000Cuota Íntegra = 3.000- Deducciones y bonif. = - 500Cuota líquida = 2.500  (6300)- Retenciones y pagos cta. = -700  (473)Cuota Diferencial = 1.800  (4752)
2.500(6300) Impuesto corriente(473) HP Retenciones700
300(6301) Impuesto diferido(4752) HP Acreedora1.800
(113) Reserva voluntaria300
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Comentarios

  • Jaime (#)
    junio 10th, 2013

    Buenas.Debido a la problematica que conlleva imputarlo a reservas, y consecuentemente realizar un ajuste fiscal por ello en el impuesto sobre sociedades, en el Modelo 200, cual sería la casilla idónea para reflejar esta correccion.¿Sería en Otras correcciones al resultado de la cuueta de pérdidas y ganancias?

  • Carmen (#)
    junio 11th, 2013

    Muy buenas, creo que ésta es una de las grandes aportaciones que realizaron al nuevo plan contable del 2007, ya que cambia radicalmente el concepto dándole un tratamiento muy diferentte a las distantas partidas, por un lado a los gastos de constitucion y ampliacion de capital, y por otro a los gastos de de primer establecimiento

  • Jaime (#)
    junio 11th, 2013

    Efectivamente creo que es uno de los cambios mas radicales que hizo el plan. En la redacción del Plan del 90, se permitia activarlos en el Subgrupo 27 y proceder a su amortización en 5 años. Lo que todavia no me queda muy claro, son las repercusiones fiscales que conlleva este cambio.

  • Angel Luis Martínez (#)
    junio 11th, 2013

    Fiscalmente la repercusión de la variación en el tratamiento contable no le afecta a excepción del ajuste. En definitiva, los gastos de constitución son deducibles antes y ahora, el problema radica en que ahora no se contabilizan en el grupo 6, si no en el 13 como reservas. Por este motivo debemos realizar un ajuste minorando el resultado contable.En cuento a su ubicación en el modelo 200 entendemos la opción más correcta anotarlos en “otras correcciones al resultado contable de las pérdidas y ganancias” ya que la casilla (361) “otras diferencias de imputación temporal de Ingresos y Gastos puede ser confusa al tratarse de diferencias temporarias, cuando esta tiene carácter permanente.

  • José Gabriel Ortega Paredes (#)
    junio 11th, 2013

    ¿Serán Gastos o parte de la Inversión de dinero que se destina al Proyecto?

    • Angel Luis Martínez (#)
      junio 18th, 2013

      José Gabriel.
      Entiendo por tu pregunta que te refieres a gastos para el desarrollo de un determinado proyecto. Los gastos de constitución y primer establecimiento que hemos comentado en este post se refieren a la puesta en marcha de la sociedad.
      Supongo que al referirse a los de un proyecto, lo hace para una determinada investigación o desarrollo concreto. En este caso, efectivamente, la norma 5 del Plan General Contable establece que si al cierre del ejercicio, el proyecto se entiende que va a ser viable técnicamente, rentable económicamente y no existirán problemas de financiación del mismo, los gastos podrán (es una opción ) activarse como mayor valor del proyecto.

  • Elena (#)
    julio 17th, 2013

    Buenas.
    Alguien me podria indicar que asiento/s habria que realizar en el supuesto de una sociedad que presenta en su primer ejercicio una perdida antes de impuestos en el año 2010 por valor de 950 euros. Los gastos de constitución de la Sociedad le supusieron un desembolso de 400 euros. No hay deducciones a efectos de la liquidación del Impuesto sobre Sociedades y no hay retenciones ni pagos a cuenta. El tipo de gravamen es el de una Pyme, el 25%.
    Seria hacer solamente el asiento por la contabilidad de los gastos de constitucion: 400 (113) a (572) 400 ?
    Y por la liquidacion del Impuesto? Al tener perdidas no hay que hacerlo?
    Y entonces, los siguientes asientos cuando se harían, en el año en que la empresa diera beneficios?
    (6300) a (473)
    (4752)
    —————-
    (6301) a (113)
    Muchas gracias

  • Ana Labarta (#)
    octubre 24th, 2013

    Tengo una duda con las fechas de las facturas.  Es decir, si yo tengo intencion de crear una sociedad (o de trabajar como autonomo) hay una  serie de gastos, como p.ej.los de estudio de mercados, o de captacion de personal, o de compra de inmovilizado, que parece logico pensar que la fecha de factura sera anterior a la fecha de constitucion de la sodicedad.  ¿Como se puede dar solucion a esta diferencia de fechas?.  Hasta la fecha de constitucion de la sociedad esta no existe, por lo que no puede comprar nada a su nombre.
    Gracias

  • Ángel Luís Martínez Sánchez (#)
    octubre 24th, 2013

    Buenos dias Ana,

    Efectivamente los gastos a los que nos referimos son los de la Sociedad, es decir, son los que están a nombre de la misma.

    Una vez que tenemos la denominación social, y constituimos la sociedad ante notario, nos entregan el CIF con el que podré, tanto comenzar a facturar, como a poder realizar las operaciones a que se refiere este post.

    Los gastos anteriores a la constitución de la sociedad no van a nombre de esta, si no probablemente de personas físicas y por tanto no tienen cabida aquí.

    Lo primero que debemos hacer es constituir la sociedad y luego, a los gastos que esta tenga le daremos el tratamiento aquí expuesto.

    Un saludo

  • lore (#)
    octubre 24th, 2013

    TENGO UN INCONVENIENTE SEGUN TENGO ENTENDIDO QUE LOS GASTOS DE CONSTITUCION YA NO SE LOS CONSIDERAN ACTIVOS Y VAN DIRECTO AL GASTO, MI CONSULTA ES COMO REGISTRARIA UN BALANCE INICIAL DE UNA EMPRESA QUE SE ESTA NUEVA QUE CUENTA CON UN CAPITAL DE 15000 Y DESEMBOLSO GASTOS DE CONSTITUCION POR 1200 QUEDANDO EN BANCOS 13800 MI BALANCE QUEDARIA DE LA SIGUIENTE MANERA :
    BANCOS 13800
    PATRIMONIO 15000
    HABIENDO UNA DIFERENCIA DE 1200 COMO PUEDO HACER PARA QUE EL BALANCE CUADRE
    FAVORA AYUDEME CONUNA RESPUESTA GRACIAS.

  • Ana Labarta (#)
    octubre 25th, 2013

    Gracias por tu respuesta.
    Entonces, si yo estoy haciendo gestiones y estudio de creacion de una sociedad (plan de viabilidad, consultas con gestores, etc) y estoy incurriendo en una serie de gastos necesarios para crear una sociedad, en el caso de que la sociedad se constituya finalmente, ¿los tengo que asumir yo a titulo personal, sin que pueda recuperarlos de ninguna manera una vez constituida la empresa?
    Perdona que insista.  El pasado miercoles estuve en un curso orientativo y fue una de las cuestiones que se plantearon, y la persona que estaba impartiendo el curso comento que, aunque no podia asegurarlo, que habia como un plazo en el que los gastos previos de creacion de empresa podian reuperarse a traves de esta.  Aunque debo matizar que la pregunta se referia a empezar una actividad como autonomo, y no como sociedad.
    Gracias

    • Inma Suarez (#)
      octubre 25th, 2013

      Buenas Ana, acabo de ver este hilo, y la verdad es que tengo también esas dudas pero pienso de la siguiente manera, y espero que Angel nos lo confirme o nos lo aclare. He leído aqui la siguiente tribuna:”Deducción del IVA antes del inicio de la actividad”: https://www.ineaf.es/tribuna/deduccion-del-iva-antes-del-inicio-de-la-actividad/ Ahi te explica como poder deducirte el iva de las facturas soportadas antes de iniciar la actividadEn cuanto al gasto en si, imputarlo en el ejercicio de la actividad económica, siempre puedes solicitar un CIF provisional con el que operar.Angel por favor cuelga mas post como este, me son de muchisima utilidad!. Si me dan a elegir ahora mismo estoy con un tema de activos no corrientes!! Si colgaras algo me sería de gran ayudaUn saludo y gracias

  • Angel Luis Martínez (#)
    octubre 25th, 2013

    Buenos dias Lore,
    En el caso que planteas, los gastos de constitución no van como gasto si no que se reflejan en reservas. Esto hace que, al anotar las reservas en el debe, queden con saldo deudor (es decir, negativo) por lo que realmente tu patrimonio no son 15.000, serán 15.000 del capital menos los 1.200 de las reservas.
    Un saludo

  • Nuria (#)
    octubre 30th, 2013

    Buenos días, Ángel Luis, me interesa la respuesta relativa a la pregunta que te efectúa Elena: ¿Qué sucede cuando la empresa tiene pérdidas? ¿Cuales y cuando serían los asientos a efectuar?
    Muchas gracias.

    • LAURA DE BENITO (#)
      octubre 20th, 2014

      Hola a todos !! y siguiendo con las preguntas de Elena y Nuria.. me gustaría saber cuando la empresa tiene perdidas y o bien ha iniciado al actividad o ha realizado una ampliacion de capital.. que tratamiento tiene esos gastos , una vez se ha llevado a las reservas voluntarias, como afecta a la hora de cerrar el ejercicio ?, se sigue realizando el asiento de la 630 a 113 ??.. lo que supone contabilizar el credito fiscal por las pérdidas que ha tenido pero claro disminuido por lo que se lleva a las reservas voluntarias??Gracias

  • Patricia (#)
    mayo 12th, 2014

    BUenas noches.
     
    Me parece muy interesante este artículo. Muchas gracias por publicarlo. Pero tengo una duda. Estoy haciendo un plan de negocio y no entiendo como debería poner los gastos de constitución. Entiendo que actualmente no se ponen en la cuenta de pérdidas y ganancias. Según lo que he entendido ¿decis que hay que ponerlo en reservas en el balance?Pensaba que el balance del primer año de creación de una empresas no tenía reservas ¿estoy equivocada? Y otra pregunta ¿los gastos de constitución se amortizan linealmente? Y pot último, he hecho un cuadro de inversión , ¿debería ponerlos en el plan de inversión? Muchísimas gracias

    • Angel Luis Martínez Sánchez (#)
      mayo 13th, 2014

      Buenos días Patricia
      Como comentas los gastos de constitución se tratan ahora como menores reservas. Efectivamente al constituir la sociedad, no tiene reservas por lo que la anotación de los gastos de constitución van  a hacer que tengamos reservas con saldo acreedor. De ahí que disminuya el valor del neto. Si al cerrar el ejercicio tenemos beneficio, podremos llevar una parte a reservas e iremos compensándolas.
      Respecto a lo que comentas de que se amortizan linealmente te estás equivocando con el plan antiguo. En aquel se contabilizaban como activo ficticio y se amortizaban en cinco años. Con el plan nuevo, desaparece el concepto de activo ficticio y al considerarse como menores reservas no tiene sentido su amortización
      Un saludo

      • Patricia (#)
        mayo 30th, 2014

        Muchísimas gracias. Es verdad que estaba confundiéndome con el plan antiguo. Pero una duda más al respecto para acabar de entenderlo. Creí que las reservas legales era imposible que fuesen negativas, porque si su función es la de intentar guardar una determinada cantidad de dinero para poder tener un capital y hacer frente a posibles futuros problemas ¿qué sentido tiene el poder tener reservas legales negativas?

        Como puede observar en el año 2015 he puesto reservas negativas 550 que son los gastos de constitución, pero el segundo año (2016) he puesto -779, que es la suma de los gastos de constitución y del 10% del resultado del ejericio de ese mismo año (2016) ¿esto estaría bien?
        Le agradezco mucho su respuesta porque llevo mucho tiempo trabajando en la realización de este plan de negocio y me está costando mucho, ya que no tengo a nadie a mi alrededor que me pueda ayudar en estas cuestiones y a mi la contabilidad siempre me ha resultado muy difícil.
         
        Muchísimas gracias.

        • Patricia (#)
          mayo 30th, 2014

          Perdón, pero he tenido problemas al poner una imagen. Las cuentas de las que hablaba al principio son las siguientes:
          2015                       2016                 2017
          Capital social     12.000                    12.000                12.000
          Reservas legales – 550                   – 779                     425
          Resultado ejerciico  -8673               -2290                   4255
          Remanenete             0                    -8444                  -11939
           
          Muchas gracías y siento el lio.

  • Patricia (#)
    mayo 30th, 2014
  • Angel Luis Martinez Sánchez (#)
    junio 4th, 2014

    Buenos días Patricia,
    A ver si puedo serte de ayuda. En el año 2015, los gastos de constitución no los lleves a reserva legal, si no a reserva voluntaria. Tienes razón en el sentido que le das a la reserva legal, de ahí que no debes utilizar esa cuenta para los gastos de constitución. La distribución del beneficio se realiza en el mes de junio del año siguiente al que corresponde. Esto es, el resultado del año 2015 se debe distribuir (a reserva lega, dividendos…) en junio del año 2016. Como tu resultado es negativo (el del año 2015) no debes de llevar nada a reservas, tan solo pasarlo de la cuenta (129) a la (121).
    Esto significa que en el año 2016 en tu neto tendrás Capital por 12.000, Reservas voluntarias por -550, (121) Resultado negativo del año 2015 por -8673 y (129) resultado del año 2016 -2.290.
    En definitiva, lleva los gastos de constitución a la reserva voluntaria, no a la legal, y no lleves el 10% de reserva a resultado, pues has tenido un resultado negativo y eso se hace si hay beneficios.
    Si necesitas cualquier aclaración coméntenoslo.
    Un saludo

  • Mari Carmen (#)
    julio 4th, 2014

    Buenas tardes,
    Mi pregunta es, si se constituye una empresa en 2012. Pero por circunstancias no llegan las facturas de los gastos de constitución hasta 2013. Puedo seguir poniendolo en reservas en el año 2013. O tendria que modifiacar las cuentas anuales y el impuesto de 2012 para imputarlo al patrimonio en el año que les corresponde.
    Gracias.

  • Angel Luis Martinez Sánchez (#)
    julio 22nd, 2014

    Buenos dias Mari Carmen,
    Realmente el asiento por los gasto de constitución no es único, es decir, se puede prolongar en el tiempo la constitución por los diversos trámites que debemos realizar. Se suele decir que los gastos de constitución,debido a su naturaleza jurídica son los gastos de “papeleo” y estos pueden ser en fechas distintas. Esto significa que puedes cerrar el ejercicio y contabilizar los gastos en el siguiente como menores reservas. De igual manera puede ocurrir con los de primer establecimiento, pero como ya sabes estos se contabilizarán como gasto corriente en el grupo 6 atendiendo a su naturaleza.
     
    Un saludo

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