La difícil situación económica por la atravesó nuestro país hizo que hace algún tiempo surgiera con fuerza una modalidad para que personas que tenían dificultades para acceder a crédito bancario y a la posibilidad de adquirir una vivienda pudieran encontrar una solución mixta: el contrato de alquiler con opción a compra. Un contrato de este tipo supone un híbrido que engloba dos contratos (el de alquiler y de compraventa), permitiendo a un inquilino un arrendamiento con una opción para ejercitar una compraventa por un precio establecido, que se vería minorado en las rentas pagadas del arrendamiento.
Por tanto, nos encontramos con un contrato atípico, regido por lo convenido entre las partes que lo suscriben, existiendo una amplia libertad para su formalización. La Ley 29/1994, de 24 de noviembre, de Arrendamientos Urbanos, no regula por ejemplo ningún aspecto de este contrato, y por ese motivo se indica que el contrato de alquiler con opción a compra engloba a dos contratos.
Hasta aquí, hemos podido observar que este tipo de contrato puede ser una buena oportunidad para muchas personas que buscan tener el acceso a una vivienda en propiedad; pero una de las claves por las que puede perder atractivo el alquiler con opción a compra es su fiscalidad.
Imaginemos a una promotora inmobiliaria con una amplia oferta de viviendas que no consigue vender, la cual acude como posible solución su situación a formalizar contratos de arrendamiento con opción de compra. El arrendamiento de la vivienda se encontrará sujeto al IVA si se trata de una primera transmisión de vivienda. El tipo de IVA será del 10%, salvo que nos encontremos ante vivienda protegidas (IVA reducido del 4%). Es decir, un particular deberá hacer frente a este impuesto que, como consumidor final, no podrá deducir.
La promotora y su cliente, además de pactar la renta mensual, han podido establecer una opción de compra, la conocida como prima (un pago por la opción que tendrá el cliente de optar por la adquisición de la vivienda, dentro de un plazo de tiempo). Tal entrega también se encontrará sujeta a IVA (por tener la consideración de prestación de servicios, según la Dirección General de Tributos), al tipo general del 21%. Si el arrendatario decide proceder a formalizar la compra posteriormente, la transmisión tributará por IVA (al tipo del 10% o del 4%). En el caso de que el posible comprador decida no optar por la compra, existirá la opción de resolver el contrato y optar por formalizar otro de arrendamiento sin la opción, el cual no estará sujeto a IVA. Recordemos que un particular no podrá recuperar ni deducir este impuesto.
¿Y si el dueño del piso no es una promotora inmobiliaria sino que es un particular?
En este caso, el contrato de arrendamiento de la vivienda (ésta tiene la consideración de segunda transmisión) es una operación que estará sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, siendo sujeto pasivo el arrendatario. Este impuesto será mucho menos gravoso para él (como particular) que el IVA.
En cuanto a la opción de compra (la prima), ésta también tributará por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, dado que las “promesas y opciones” también son hecho imponible de este impuesto. La base imponible estará constituida por el precio pagado por la opción; en caso de que ésta no se hubiera fijado, o éste fuera menor al 5% del precio del ejercicio de la opción, se tomará el 5% del precio. El tipo aplicable variará dependiente de la Comunidad Autónoma, al ser un tributo cedido (generalmente, entre un 6% y un 10%).
Y posteriormente, en el momento de la transmisión de la vivienda, en el caso de que ésta sea ejercida por el comprador, la operación volverá a tributar también por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. Téngase en cuenta que la opción de compra seguida de una compraventa supone que nos encontremos ante la celebración de dos negocios jurídicos (relacionados pero independientes), por lo que se producen dos hechos imponibles diferenciados, lo cual incrementará lógicamente la fiscalidad de la operación.
En este último caso (el contrato de arrendamiento con opción a compra entre particulares) se hace necesario aclarar la fiscalidad de la operación con respecto al IRPF, desde la óptica del arrendador/vendedor:
a. Los ingresos por arrendamiento supondrán rendimientos de capital inmobiliario (siempre que no sea empresario), por las rentas de alquiler percibidas, teniendo el mismo tratamiento que un alquiler normal.
b. Pero la transmisión de la vivienda puede tener un tratamiento distinto al de una venta normal, en la medida en la que exista la opción de compra, por lo que habrá de tener en cuenta el criterio evacuado por la Dirección General de Tributos en la Consulta V3065-18, mediante la cual se indica que existirán dos ganancias patrimoniales distintas:
“Por tanto, la concesión de la opción de compra sobre un inmueble produce en el concedente una ganancia de patrimonio según lo dispuesto en el artículo 33.1 de la LIRPF, que nace en el momento de dicha concesión y que al no derivar de una transmisión, se clasifica como renta general a efectos del cálculo del Impuesto de acuerdo con lo establecido en el artículo 45 de la LIRPF. Su importe vendrá determinado por el valor efectivamente satisfecho siempre que no sea inferior al valor de mercado, en cuyo caso prevalecerá este. De este valor se deducirán los gastos y tributos inherentes a la operación que hayan sido satisfechos por el concedente. La imputación de la ganancia deberá efectuarse, de acuerdo con lo previsto en el artículo 14.1 de la LIRPF, en el período impositivo en el que tiene lugar la alteración patrimonial, en este caso, el período impositivo en el que se formalice el derecho de opción de compra sobre la vivienda.
Si posteriormente se ejercita la opción de compra en los términos convenidos, la transmisión del inmueble por su propietario (arrendador) ocasionará una nueva alteración patrimonial según lo dispuesto en el artículo 33.1 de la LIRPF. El importe de la ganancia o pérdida generada se determinará según lo dispuesto en el artículo 35 de la LIRPF.
En este caso, la cuantía recibida previamente por el arrendador en concepto de opción de compra sobre dicho inmueble, así como las cantidades satisfechas por el arrendamiento del citado inmueble hasta el ejercicio de opción de compra se descontarán, si así se tuviera pactado, del precio total convenido por la transmisión de dicha vivienda, por lo que las rentas derivadas del arrendamiento de la vivienda así como el precio de la opción recibidos por el concedente constituirán un menor valor de transmisión de la vivienda a efectos del cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial que derive de la citada transmisión.
Esta ganancia o pérdida patrimonial deberá imputarse, de acuerdo con lo previsto en el artículo 14.1 de la LIRPF, en el período impositivo en el que tiene lugar la alteración patrimonial, en este caso, el período impositivo en el que se ejercite la opción de compra por el adquirente y se deberá integrar en la base imponible del ahorro, conforme a lo previsto en los artículos 48 y 49 de la LIRPF.”