Sabemos que entre el Resultado Contable antes de impuestos y el resultado fiscal del que vamos a determinar la Base Imponible para nuestro impuesto de sociedades, pueden existir diferencias que precisen realizar ajustes extracontables. Entre estas diferencias se encuentran los gastos que habiéndose contabilizado no tienen carácter de gasto fiscal o bien en este ejercicio o bien nunca.
Los gastos contables que no son deducibles este ejercicio, pero van a serlo en ejercicios posteriores, nos generan unas diferencias temporarias que debemos anotar contablemente como un activo futuro. Normalmente este tipo de gastos se refieren a las amortizaciones donde el criterio contable y el fiscal no coinciden y algunas correcciones valorativas y provisiones.
Por otro lado los gastos contables que no van a ser deducibles en este ejercicio ni en ningún otro nos generan unas diferencias permanentes de cara al impuesto. Estos son los que queremos estudiar hoy.
Gastos no deducibles fiscalmente
Nos interesa ver hoy el tratamiento contable que debemos seguir ante estos gastos, tanto en el momento de hacer el apunte en nuestro libro diario, como su posible incidencia en los ajustes correspondientes al impuesto de sociedades.
Para ello, conviene repasar a que gastos nos estamos refiriendo:
Normativa fiscal.
Los gastos no deducibles como tales los va a enumerar el artículo 15 de la Ley del Impuesto de Sociedades estableciendo, de modo resumido entre otros los siguientes:
a) Retribución de fondos propios
Un ejemplo habitual es la retribución a los administradores. Las funciones de administrador al tener carácter gratuito, debe considerarse, según criterio de la DGT, que la retribución satisfecha al administrador de la entidad responde, en realidad, a una liberalidad y en consecuencia no será fiscalmente deducible a efectos de determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.
A título de recordatorio, conviene tener presente que para que el gasto sea deducible en el Impuesto sobre Sociedades el cargo de administrador en los estatutos de la sociedad deberá figurar como retribuido.
b) El impuesto sobre sociedades
La contabilidad del impuesto de sociedades se va a realizar como gasto en cuentas del subgrupo 63. Obviamente no tendrán carácter deducible ni la referida al impuesto corriente (6300) ni las referidas a impuesto diferido (6301)
c) Multas y sanciones
No son deducibles las multas y sanciones penales y administrativas, el recargo de apremio y el recargo por presentación fuera de plazo de declaraciones liquidaciones y autoliquidaciones.
Sin embargo, los intereses de demora que pagamos a Hacienda no tienen carácter sancionador si no indemnizatorio, por lo que sí son deducibles. Nos referimos a los intereses de demora, intereses por fraccionamiento, intereses por aplazamiento y los intereses derivados de actos de inspección.
d) Pérdidas de Juego
e) Donativos y liberalidades
No se entenderán entre los donativos y liberalidades, y por tanto si serán deducibles los gastos por relaciones publicas con clientes o proveedores, los que con arreglo a los usos y costumbre se efectúen con respecto al personal de la empresa, los realizados para promocionar directa o indirectamente la vente de bienes y prestación de servicios, los que e hallen correlacionados con ingresos.
f) Dotación a fondos internos de pensiones
g) Servicios realizados por residentes en paraísos fiscales
h) Determinación de gastos financieros derivados con entidades del grupo
Contabilidad
Contablemente debemos anotar todos los gastos en los que la empresa incurre sin tener que atender a si este será deducible o no. Como consejo, si vamos a contabilizar un gasto que sabemos no es deducible fiscalmente, lo mejor es crear un desglose en la cuenta 631, por ejemplo 6319 sobre el que añadiremos distintas subcuentas la 631900X con el concepto de “Gasto no deducible por….”. De esta manera, al cerrar el ejercicio contable tendremos perfectamente identificados los gastos que van a provocar ajustes de cara al impuesto.
Ejemplo:
Supongamos que nuestra sociedad presenta los siguientes datos para contabilizar el impuesto de sociedades:
- Resultado antes de impuestos: 32.000 euros
- Bases negativas de ejercicios anteriores: 4.000
- Retenciones a cuenta del impuesto: 3.250 euros
- Pagos a cuenta del impuesto
- Abril: 300
- Octubre: 400
- Diciembre: 400
- Bonificación a la cuota: 2.600 euros
- La amortización contable coincide con la fiscal
- Tipo del impuesto: 25%
Antes de la proceder al cálculo revisamos la cuenta 631 y vemos los siguientes conceptos:
(6319.1) Donativo a Aldeas infantiles: 200
(6319.2) Recargo AEAT impuestos circulación: 60
(6319.3) Infracción DGT febrero: 100
Solución
| Resultado Contable | 32.000 |
| +/- Diferencias permanentes | + 200 + 60 + 100 = 900 |
| Resultado Contable Ajustado | 32.900 |
| +/- Diferencias Temporales | 0 |
| Resultado Fiscal | 32.900 |
| – Bases negativas ej. Ant. | -4.000 |
| Base Imponible | 28.900 |
| Cuota Integra | 7.225 |
| – Deducciones y bonif. | -2.600 |
| Cuota líquida | 4.625 (6300) |
| – Retenciones y pagos cta. | -4.350 (473) |
| Cuota Diferencial | 275 (4752) |
Apuntes contables
1. Por el impuesto corriente
Debe | Haber | |
| (6300) Impuesto Corriente | 4625 | |
| (473) H.P. Retenciones y pagos a cuenta | 4350 | |
| (4752) H.P. Acreedora por impuesto sobre sociedades | 275 |
2. Por el impuesto diferido al compensar bases imponibles negativas.
Recordamos que en su momento, cuando tuvimos la Base negativa, se contabilizó en el debe un crédito de cara a Hacienda en la cuenta (4745) que se irá revertiendo conforme se compensen las Bases negativas. Como este año hemos compensado, revertimos este crédito
Debe | Haber | |
| (6301) Impuesto Diferido (25% de 4.000) | 1.000 | |
| (4745) Crto. Por pérdidas a compensar del ejercicio | 1.000 |
En definitiva y atendiendo al tema que hoy nos ocupa, las diferencias permanentes provocadas por los gastos no deducible, no generan ningún apunte contable pues las restamos del resultado antes de impuestos antes de calcular el impuesto corriente que coincide con la cuota líquida.