IVA de bienes de inversión: Problemática contable

Hace unos días tratamos los aspectos contables de la prorrata en el IVA (véase: “Regla de la Prorrata: Tratamiento contable”) y dejamos abierto el estudio a un caso algo particular como es el de los bienes de inversión.

En primer lugar recordamos que los bienes de inversión son bienes corporales, muebles, semovientes o inmuebles con un valor que supera los 3.005,06 euros y que van a estar afectos a la actividad de la empresa a largo plazo.

Cuando una sociedad adquiere un bien de este tipo y su negocio se reduce a una sola actividad sujeta y no exenta al IVA, el soportado en este tipo de bienes será perfectamente deducible. La dificultad surge en el tratamiento a dar al IVA soportado cuando mi sociedad tiene más de una actividad y alguna de ellas está exenta del impuesto. En este caso debemos utilizar la mencionada prorrata en el IVA.

Como ya comentamos, es lógico que si alguna de mis actividades está exenta de IVA, el que soporto en mis gastos e inversiones no será deducible en su totalidad, si no solo en la parte que determine la prorrata. Esto ya lo vimos y sabemos que la parte de IVA que será deducible irá a la cuenta (472) y el resto, lo no deducible, formará parte del gasto o del inmovilizado al que se refiera.

¿Dónde está la particularidad en los bienes de inversión?

La ley, con el objeto de evitar posibles distorsiones o fraudes en el impuesto establece un mecanismo de ajuste en este tipo de bienes que va más allá de la del ejercicio en que se adquiere.

En efecto, alguien podría pensar en alguna sociedad que adquiera un bien de inversión en un momento en que pueda deducirse todo el IVA para más adelante, dedicarse a otras actividades que no tiene derecho a deducción y utilizar en ellas dicho bien. Para ello, el tratamiento se establece en la forma que ahora detallamos.

Al igual que en los bienes de circulante, trabajaremos en el momento de la adquisición del bien con la prorrata definitiva del año anterior como provisional. Al final del ejercicio, debemos calcular la prorrata definitiva de este año y hacer el ajuste pertinente, reflejando la diferencia positiva o negativa.

En los bienes de inversión debemos de regularizar el IVA que deducimos en el periodo de adquisición durante los cuatro o nueve (si se trata de terrenos o construcciones) años naturales siguientes a aquel en los que el sujeto pasivo.

Este período empieza a contar a partir del año natural en que entren en funcionamiento los bienes de inversión, salvo que el impuesto nos hubiera sido repercutido con posterioridad a esa fecha. En tal caso, el período empezaría a contar a partir del año en que fue repercutido el impuesto.

Procederemos a regularizar sólo si se cumplen las siguientes circunstancias:

1. Si entre la prorrata definitiva de cada uno de los años del periodo de regularización y la prorrata definitiva del año en que se soportó la repercusión del impuesto (año en que se produce la inversión), hay una diferencia superior a diez puntos porcentuales, tanto positiva como negativa.
2. Cuando en el año en que se adquirió el bien se realizaron sólo operaciones con derecho a deducciones u operaciones sin derecho a deducción y en alguno de los años posteriores del periodo de regularización se modifican estas circunstancias.

El modo para efectuar la regularización de las cuotas es el siguiente:

1. Se determina el porcentaje de deducción definitiva del ejercicio. Este porcentaje se aplica sobre el IVA soportado, que procedería si la repercusión de las cuotas se hubiese soportado en el año que se considera.
2. Dicho importe se restará del de la deducción en el año en que se efectuó la repercusión
3. El importe de la regularización (diferencia positiva o negativa) se dividirá por cinco o por diez, si se trata de terrenos o edificaciones, y el coeficiente resultante será la cuantía del ingreso o la deducción complementaria a efectuar.

(Deducción definitiva – Deducción inicial)/ 5 (ó 10 si se trata de terrenos o edificaciones)

Lo vemos con un ejemplo

Nuestra Sociedad adquiere en el año 2017 un equipo industrial por importe de 50.000 euros. más IVA. La prorrata definitiva del año 2016 fue del 60%

• El apunte contable de la compra será

IVA soportado: 50.000 x 0.21 = 10.500

Deducible: 10.500 x 60% (prorrata) = 6.300; va a la 472

No deducible: 10.500 – 6.300 = 4.200; Suma al valor de la instalación

• Al final del ejercicio 2017 la prorrata definitiva del ejercicio es el 65%

Regularizamos la prorrata provisional por la definitiva.

IVA deducido al 60%: 50.000 x 0.21 x 0.60 = 6.300

IVA deducible al 65%: 50.000 x 0.21 x 0.65 = 6.928

Diferencia a favor del sujeto pasivo =   525

Interpretación: nosotros anotamos en su momento en la cuenta (472) menos cantidad de la que deberíamos haber cargado. El ajuste consiste pues en aumentar el importe de esta cuenta y como contrapartida buscamos lo que dice la Norma de Registro y Valoración 12ª dl PGC:

“las rectificaciones en el importe del IVA soportado no deducible, consecuencia de la regularización derivada de la prorrata definitiva, incluida la regularización por los bienes de inversión, se reconocen en la cuenta de pérdidas y ganancias como gasto (634) o como ingreso (639).”

Una vez hecho el ajuste en el año de la compra, al tratarse de un bien de inversión debemos seguir haciéndolo en los siguientes años. Para ello vamos a suponer las siguientes prorratas definitivas de cada uno de los años:

En la siguiente tabla vemos si debemos hacer ajuste o no, en función de si la variación de la prorrata definitiva del año en que se adquiere el bien y del año en curso supera 10 puntos.

• Al final del ejercicio 2018 debemos regularizar

R = [(50.000 x 0.21 x 0.8) – (50.000 x 0.21 x 0.65)]/5 = 315

El sentido del ajuste es positivo puesto que pasamos de un 65% a un 80% de deducción

• Al final del ejercicio 2019 no procede ajuste

•  Al final del ejercicio 2020 debemos regularizar

R = [(50.000 x 0.21 x 0.5 – 50.000 x 0.21 x 0.65)]/5 = – 315

El sentido del ajuste es negativo puesto que pasamos de un 65% a un 50% de deducción

Contabilización

• Al final del ejercicio 2021 no procede ajuste.

Una vez pasados estos cuatro ejercicios ya no procede seguir con los ajustes.

Nos puede surgir ahora otra duda. ¿qué ocurre si vendemos los bienes de inversión durante el periodo de regularización? Esto es, si durante los cuatro años siguientes a su adquisición (ó 10 si se trata de un inmueble) se vende el bien o se da de baja ¿Qué ocurre con el ajuste pendiente?

Entendemos que esto merece otra tribuna que aplazamos hasta la semana que viene